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     摘要：在我国社会主义市场经济转型过程中，会计信息造假形成的原因有很多，其中社会整体市场伦理的缺失是一个根本性原因。因此，必须建立规范、良好、成熟的职业伦理是推进我国市场经济发展，充分发挥市场经济效果的基本保证。而会计的职业伦理之根本就是不做假帐。

     关键词：会计信息失真；会计信息造假；市场伦理

     会计信息是反映会计主体价值运动状况的经济信息，是价值运动及其属性的一种客观表达，是整个会计行为系统的核心部分，其实质是各种利益关系的反映。随着经济全球化和我国市场经济的不断发展，会计信息作为整个社会资源合理配置的基础，在国家宏观调控和企业微观管理上越来越显示其重要地位。然而，当前我国的会计信息整体质量不高，会计信息失真现象时有发生，这就严重扰乱了市场经济秩序，损害了国家和社会公众利益，引起了全社会的广泛关注。
   
一、会计信息失真分析
   
     会计信息失真是指企业的财务会计报告及其他会计资料不能如实反映经济业务事项的实际发生情况，不能客观表达企业的财务状况、经营成果和现金流量，给决策者的相关决策带来不利影响的一种现象。会计信息失真有两种表现形式，一是会计信息不实，二是会计信息造假。它们是两个性质根本不同的现象。
   
     所谓会计信息不实是指会计人员在遵循会计法规提供会计信息的过程中，或由于对会计法规理解不透彻导致主观判断失误，或由于经验不足和会计本身的不确定性造成会计信息与经济活动的真实性之间的差异。这种会计信息失真产生于合法真实的原始凭证，依据的是合法合规的会计处理程序，因此，又称合法会计信息失真。
   
     所谓会计信息造假是指会计人员为了会计主体本身或相关主体的局部利益，不顾会计信息真实性的要求和会计信息使用者的利益，故意篡改、伪造、变造有关会计凭证，虚报、漏报、瞒报有关会计数据而造成的会计作息与经济活动的真实性之间的差异。这种行为具有恶意欺诈意向，它蒙蔽股东、债权人、银行或政府部门，蔑视会计准则，破坏会计的真实性和一致性，导致会计信息使用人的判断和决策错误，严重地损害了社会公共利益的安全。
   
     最近几年，太多的上市公司会计信息造假，让人触目惊心！而这些仅仅只是冰山一角，但它引起的震动已经引发了一场严重的国际性会计危机。于是，人们开始反思社会主义市场经济的信用问题，思考在社会主义市场经济转型过程中，究竟市场伦理具有什么样的地位与作用?
   
二、市场经济与市场伦理
   
    任何一种经济体制同时也意味着一种伦理道德文化体制，因为任何一种经济体制无一例外地蕴含着某种文化、某种伦理道德规范和标准。商品经济、市场经济都是如此。从目前世界各国的经济体制现状看，实行市场经济的国家占绝大多数，但真正实现繁荣经济目标的，都是建立起规范和有效的市场经济体制的国家。许多国家虽然长期实行市场经济，但至今仍然在不规范和低效的市场经济中苦苦挣扎。我国对市场经济的认识经历了一个曲折的过程，直至今日，我国社会主义市场经济转型仍未完成，在这转型过程中，市场经济给市场伦理道德观念带来了强烈的冲击。一方面，市场经济的确立和发展，冲破了我国严重存在的封建残余道德思想,小生产狭隘道德思想以及各种陈腐落后的道德观念，逐步建立起了民主、自由、公平、正义的道德观念；另一方面，市场经济追求利益至上，个人主义、利己主义的观念被充分显现出来。由于劳动从求生存到求利益的变化，使得传统道德中的一些优秀价值判断标准被抛弃，取而代之的是一切围绕实利，不少社会成员为了追逐个人利益，不惜损害他人、损害集体、损害民族、损害社会，于是，信用危机、诚信危机等这些假、恶、丑的东西在伦理道德中突显出来，而会计信息造假便是其中的突出表现。
   
    那么，为什么在我国社会主义市场经济转型过程中，市场的伦理道德观念却陷入这样一种严重混乱脱序的状态呢？这是因为，一方面，任何一种经济体制都应有相应的道德观念和法制基础。市场经济体制虽然能促进公平交易，刺激事业扩张，但它自身并不能内生道德准则，也就是说，市场经济虽然能叫人不偷懒，却不能叫人不撒谎、不害人。而恰恰相反，市场经济的良性运行必须依赖于全社会良好的道德水平。因为，市场经济作为一种经济形成和手段，并不是一种超然独处的单一经济形式，它的生存和发展，它的作用的发挥都离不开伦理道德、文化等非经济因素的支持，任何简单地用市场经济自身的原则把道德原则取而代之，进而抹杀道德原则的做法，必将对社会产生灾难性后果；另一方面，从我国经济体制改革以来，最显著的特点是政治，经济和伦理道德的不同步发展。表现为，政治制度的变迁滞后，经济制度的变化相对要快，而市场伦理道德观念的变化则快得惊人。过去计划经济体制下所奉行的“奉献型经济伦理”，在物欲的冲击下土崩瓦解，社会成员失去了理想，生活变成了纯粹的买和卖，结果导致了公众安全感的下降，严重影响了我国市场经济的发展。于是，人们不得不认真思考在市场经济发展过程中，应如何推进市场伦理的同步发展。
   
    所谓市场伦理主要包含市场交换中的道德秩序、分配法则和占主导的价值体系三个层面。而市场变换中的道德秩序是市场伦理的第一层次，也是本文讨论的核心，它包含两个方面：职业道德和经济信用。这两者构成了市场经济体制中人们的行为准则，是市场经济运作的基石和市场有序化的保证，但我国目前的现状是这两者都出现了严重的问题，导致的直接后果就是职业道德感的缺乏和行业风气的败坏。

    所谓职业，从本质上看是社会职能专业化和人的角色社会化的统一。而职业道德是一种高度社会化的角色道德，它主要包含三大要素——责、权、利。“责”是指每种职业都意味着承担一定的社会责任，如遵守职业规则程序、承担职权范围内社会后果的责任，实现和保持本岗位、本职业与其它岗位、其它职业有序合作的责任等；“权”是指每种职业都享有一定的社会权力，即职权，如使用、操作、管理或支配某些社会资源的权力，通过职务报酬获得社会财富的权力。这些职权是社会公共权力的一部分，在如何承担和行使职业权力上，体现着社会公共道德；“利”是指每种职业都体现和处理着一定的利益关系，尤其是那些以公众为服务对象的职业，都是社会利益、公众利益、行业集体利益和个人利益的集结点。如何处理它们之间的关系，既是职业的责任和权力所在，也是职业内在的道德内容。会计作为一门特殊职业，有着它相当的行业重要性。会计人员是会计活动的主体，会计信息是在会计人员对会计要素进行确认与计量中生成的，而关键的问题是会计信息具有一定的经济后果，它既是政府宏观调控的信息来源，更是投资者、债权人、社会公众与单位内部管理当局评价财务状况、防范和化解风险，作出正确投资决策的重要依据。因此，客观、真实是对会计信息质量最根本、最基础的要求。但是，从我国目前的现状来看，一部分会计人员在处理职业的责、权、利三者关系上，出现了严重的问题，即从会计确认、会计计量到会计报告各环节都存在不规范、不合理甚至不合法行为。如搞假凭证、假帐、假表，甚至假审计报告；玩数学游戏，“变通”处理经济业务；编造利润，粉饰经营业绩；掩盖真实财务状况，借以偷税、逃税、骗税等。这种行业状况危害极大，它不仅助长了浮夸不实之风，败坏社会风气，更重要的是误导财经信息，使决策部门失去准确的依据，造成宏观的决策失误，诱发经济和金融风险。

    职业道德是一种软性行为，它本身受良心和社会成员个人素质的制约，同时，又调节着人们的自我行为、人际关系和一切非法律的交往。职业道德的核心是“责任感”，这种责任感源于每个人对自己行为的一切后果负责的道德感。没有基于道德基础之上的责任感，任何职业都将失去它的社会价值。而会计职业责任感的核心问题是诚信，即不做假帐。
   
三、从市场伦理透视会计信息造假
   
    纵观古今中外，自财产的所有权与经营权分离后，会计信息造假就成为了社会的“毒瘤”，并随着经济的发展，随着会计制度乃至审计制度的不断发展，其自身也在不断充实发展。即使是在为世人所公认的资本市场最发达、信息监管最严厉的美国，会计信息造假丑闻也屡见不鲜。而美国安然公司的破产更是使人们认识到只要资本市场中所有权与经营权存在分离，只要会计采用的是权责发生制，只要审计手段存在局限性，会计信息造假就必然有其生存的空间。
   
    近几年来，我国会计信息造假问题已引起从政府到社会公众的普遍关注，对如何治理会计信息造假问题提出也很多理性的建议。如加强会计法制建设，营造良好的法律环境；改革产权制度，明确产权界定；加强会计信息质量的监管工作，加快新会计制度的贯彻实施；强化会计队伍自身建设，推进企业内部控制制度完善等。这些措施都能提高会计信息的真实性、公允性，有效遏制会计信息造假的蔓延，是我国会计界一项长期而艰巨的任务。但是，我们更应该看到只要市场经济中存在着大量的委托代理关系，就必然会造成信息不对称、激励不相容、责任不对等，就必然会出现造假与欺骗，而此时单靠制度与法律的约束，其结果就是成本的无穷高，高到运行不下去，更何况再完善的制度与法律都会有漏洞，都是由具有不同素质的人去实现。
   
    经济学诺贝尔奖得主诺思说过：“自由市场经济制度本身并不能保证效率，一个有效率的自由市场制度，除了需要一个有效的产权和法律制度相配合外，还需要在诚实、正直、公正、正义等方面有良好道德的人去操作这个市场。”这就是说如果一个企业或社会，普遍缺乏道德感和人文关怀意识，普遍缺乏对法律和秩序的尊重，普遍缺乏系统的敬业精神，那么，就存在着各种隐患，到一定程度就会造成市场经济秩序的混乱。最近几年，我国不断爆发的会计信息造假案就是因为在传统经济向市场经济过渡时期，社会生活的经济基础和道德秩序发生了巨大的变化，以“忠诚”为核心的道德传统在动摇，而以“诚信”为核心的道德秩序又尚未确立。在这种情况下，作为社会成员之一的注册会计师很容易陷入迷茫与彷徨之中，个别注册会计师缺乏自我约束，不再重视社会责任和职业责任，转而追求特权和权钱交易，放纵自己，对职业不负责，对社会无信用。而解决的根本之道在于在推进我国社会主义市场经济转型时，不仅要建立一套与市场经济相匹配的制度与法律，而且要高度认识到市场伦理道德对市场经济的支撑作用，只有经济——法律——文化之间取得最大的平衡，市场经济才能够发挥出最好的效果。因此，大力弘扬一整套有利于我国市场经济发展的市场伦理道德，是我们目前最急需的工作，具体到全社会各行业的职业伦理道德则更是社会文化、企业文化的集中体现。作为会计行业的职业伦理道德则应该永远遵循朱镕基曾给国家会计学院的题辞：“诚信为本，操守为重，坚持准则，不作假帐”。
   
    会计信息造假是一个较为复杂的社会问题，在它形成的各种原因之中，社会整体市场伦理的缺失是一个根本性原因，因此，倡导和建立以“诚信”为核心的中国会计职业道德规范体系是我们永远的目标。

（1．长沙大学 工商管理学院，湖南 长沙；2. 湖南省对外经济贸易职业学院 服务贸易系湖南 长沙410002）